郝建文
市场经济条件下，政府通过经济监督，约束不规范的经济行为，弥补市场交易中可能出现的信息不对称的缺陷，维护国家财政经济程序，保护所有者权宜，保障国民经济健康、持续、稳定发展，而代表政府行使经济监督的审计部门自然起着举足轻重的作用。但由于政府审计所具有的行政性、强制性、无偿性和高层次性，决定了政府审计风险存在的客观性、广泛性。随着政府审计机关及其人员的法律责任日渐明确，我国政府审计风险也日益增大，基于此，我认为有必要对我国政府审计风险及其成因进行深入分析，以达到防范和控制审计风险，提高审计质量的目的。
一、何为审计风险
风险，就是可能发生的危险。所谓审计风险，指审计机关和审计人员受主、客观因素的影响，没有或不能有效履行审计监督职责，审计后发表不恰当的审计意见或结论，作出不恰当的审计决定，给利用审计成果者带来损失，而追究审计机关和审计人员责任的可能性。
二、审计风险的内在逻辑关系
审计风险的产生不可能是一个独立的现象，从它的产生到最终产生一定的风险，影响是多种因素共同作用的结果，这些因素之间必然会有一定的内在逻辑关系，探讨它们之间的关系有助于揭示产生审计风险的真正原因，以便采取措施控制审计风险至最低程度。我们可以首先从审计风险产生的原因来看它的逻辑顺序：防护性风险——内在风险——控制风险——审计执行风险——审计风险。防护性风险是指企业的内部控制系统在保证会计的各项基础工作的真实可靠、完整性上所体现的不确定性。它是审计风险产生的前提。内在风险是指会计工作从原始凭证到报告编制的整个过程是否符合会计准则，审计准则的标准所体现的不确定性。它是审计风险的主要原因。控制风险是指企业内部的内部控制系统在有效的控制与检测内在风险的过程中所体现的一种不确定性，它是控制审计风险的一种内在要素。审计执行风险是指审计人员在执行审计工作中，评价企业的会计资料的真实合法性所体现的不确定性。它是审计风险的最主要的环节。从以上四大环节中我们可以看到，审计风险的最终控制实质上是四大风险共同作用的结果。审计风险的产生确实存在这样一种逻辑顺序，它具体表现为以下一连串关系，内在风险的大小取决于防护性风险的高低，企业内部控制健全，基础工作好，内在风险就可大大降低，报表及其他会计资料的差错就可降到最低程度，而一旦报表及会计资料差错超过一定范围就会产生控制风险，一旦内部控制未能有效地发现并纠正这一差错，就会产生审计执行风险，审计人员在执行审计过程中，一旦内部控制未能有效地检查出会计报表差错所在，审计风险就会产生。
三、审计风险的成因
（一）从宏观来看，审计的不确定性主要来自政治经济环境的多变，使得审计实践中难以选择可依据的政策标准。
1．审计执法环境不良造成的审计风险。社会主义市场经济体制目标确认以来，审计执法环境得到了一定改善，但由于市场经济仍处于探索阶段，很多方面还不够成熟，法规之间出现矛盾的情况时有发生；现代审计对象比较复杂，审计内容也很广泛，审计范围扩大的同时，也扩大了审计机关、审计人员承担责任的范围。由于企业规模扩大的同时，交易日趋复杂，会计核算中出现记录不当的可能性随之增加，且容易被其他信息掩盖，为审计带来更大的难度，审计风险也随之加大。新旧体制转换过程中，各种利益冲突也反映到审计执法上来，有些被审计单位要求变通，对审计过程中发现的问题要求大事化小、小事化了，影响审计机关的公正执法，这就使审计风险在客观上不可避免。
2．双重领导体制不完善，地方政府行政干预造成的审计风险。按照宪法规定，我国县以上地方人民政府设立审计局，接受本级人民政府和上一级审计机关的双重领导。这种体制在审计建立初期，确实发挥了巨大的作用，使地方审计机关在审计工作开展方面同全国的审计工作重点保持一致，从而形成了一整套审计工作网络。然而，在遇到地方利益和国家利益相抵触时，审计机关受到地方政府干预过多，压力较大，往往只考虑本地区的局部利益，掩饰审计中发现的问题，从而产生审计风险。
3．法规建设不配套，现有法规滞后乏力。我国正处于经济体制改革之时，经济发展超前、法规制度滞后。从现有的法律法规来看，有《审计法》及其实施条例，《国家赔偿法》、《证券法》、《破产法》等，但涉及政府审计风险及责任规范却很少。《审计法实施条例》第二章第十一条对审计人员办理审计事项时的回避原则作了具体规定；第十三条对审计机关负责人在任职期间撤换条件作了四个方面的规定，但唯独没有涉及因审计风险发生损失而应承担的责任。第六章第十五条规定：“审计人员滥用职权、徇私舞弊、玩忽职守、构成犯罪的，依法给予行政处分。”虽然规定了审计人员应承担的行政责任、刑事责任，但没有规定因审计人员过失给被审单位